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Haftung des Geschäftsführers einer GmbH für Umsatzsteuer

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Zur Umsatzsteuerhaftung in der GmbH entschied das Finanzgericht München:

Der Geschäftsführer einer GmbH haftet nicht für Steuerschulden der Gesellschaft, wenn die Steuern erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens fällig werden. Hinsichtlich Steuerschulden, die 14 Tage vor Beantragung des Insolvenzverfahrens entstehen, ist davon auszugehen, dass zur Bezahlung keine Geldmittel mehr vorhanden gewesen sind. Insofern scheidet eine Haftung ebenfalls aus.

Finanzgericht München 14. Senat, Beschluss vom 27.04.2011, 14 K 3235/09

Anwalt

Rechtsanwalt Dr. Dietmar Höffner ist bei der IHK Berlin als Nachtragsliquidator registriert

Tatbestand

Der Antragsteller wendet sich gegen den Bescheid vom 18. Mai 2009, mit dem er für Steuerschulden GmbH in Haftung genommen worden ist.

Der Antragsteller war seit 26. Februar 2008 alleiniger Geschäftsführer der GmbH.
Am 30. Juni 2008 nahm die GmbH eine Gewerbeabmeldung bei der Gemeinde vor, am 4. August 2008 stellte der Antragsteller beim Amtsgericht einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH, der vom Amtsgericht mit Beschluss vom 2. November 2009 mangels Masse abgelehnt worden ist.
Für die Zeiträume Januar bis Dezember 2007 sowie Januar bis August 2008 wurde eine Umsatzsteuersonderprüfung durchgeführt. Dabei wurden die steuerpflichtigen Umsätze zu einem Steuersatz von 19 % für das Jahr 2007, in dem die Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten erfolgte, anhand des festgestellten Zahlungseingangs angesetzt. Für die Voranmeldungszeiträume Januar bis August 2008, in denen die Besteuerung nach vereinbarten Entgelten erfolgte, nahm das Finanzamt (FA-Antragsgegner) eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vor, da die Kontoauszüge nur lückenhaft zur Prüfung vorgelegt worden seien. Jeweils mit Vorauszahlungsbescheid vom 11. März 2009 wurde die Umsatzsteuer für den Prüfungszeitraum geändert.
Nachdem die GmbH die sich aus der geänderten Umsatzsteuerfestsetzung ergebende Nachzahlung nicht entrichtet hatte und die Beitreibung der Steuerrückstände erfolglos geblieben war, nahm das Finanzamt den Antragsteller mit Bescheid vom 18. Mai 2009 für rückständige Umsatzsteuer des Zeitraums März 2007 bis Mai 2008 sowie Körperschaftsteuer für 2006, für das vierte Kalendervierteljahr 2007 und das dritte Kalendervierteljahr 2008 sowie Nebenleistungen und Verspätungszuschläge in Höhe von insgesamt 85.850,70 € in Haftung. Die Inhaftungnahme wurde damit begründet, dass der Antragsteller als Geschäftsführer nicht dafür Sorge getragen habe, dass die Steuern bei Fälligkeit aus Mitteln der GmbH ordnungsgemäß entrichtet wurden.
Das dagegen gerichtete Einspruchsverfahren hatte keinen Erfolg, mit Entscheidung vom 28. September 2009 wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück.
Mit seiner dagegen eingelegten Klage trägt der Antragsteller im Wesentlichen vor, dass ihn das FA zu Unrecht in Haftung genommen habe. Seit 11. Februar 2009 stünden ihm aufgrund der Beschlagnahme durch die Steuerfahndung X keinerlei Unterlagen der GmbH zur Verfügung. Er werde in der Wahrnehmung und Ausübung seiner Rechte behindert und könne daher zu den Prüfungsfeststellungen des FA nicht Stellung nehmen. Insbesondere habe das FA die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen in weit überzogener Höhe vorgenommen. Das FA habe auch nicht berücksichtigt, dass die GmbH ihr Gewerbe bereits mit Schreiben vom 30. Juni 2008 bei der Gemeinde abgemeldet habe und deswegen in den Monaten Juli und August 2008 keine Umsätze mehr erwirtschaftet habe.
Im gegenwärtigen Verfahren hat der Antragsteller mit derselben Begründung unter Vorlage einer Erklärung über seine wirtschaftlichen Verhältnisse beantragt, ihm Prozesskostenhilfe zu gewähren.
Das FA ist dem Antrag entgegengetreten, da keine hinreichende Aussicht auf Erfolg der Klage bestehe. Der Antragsteller sei zu Recht in Haftung genommen worden. Da für den Zeitraum 1-8/2008 von der GmbH keine Buchhaltungsunterlagen vorgelegt worden waren, habe die Prüferin die Voranmeldungszeiträume 4-8/2008 geschätzt. In den Haftungsbescheid sei jedoch nur die Umsatzsteuer bis einschließlich des Voranmeldungszeitraums Mai 2008 aufgenommen worden.
Der Einwand, dass der Antragsteller die Buchhaltungsunterlagen aufgrund der Beschlagnahme durch die Steuerfahndung nicht vorlegen habe können, greife nicht durch, weil die Umsatzsteuerprüfung zum Zeitpunkt der Beschlagnahme am 1. Februar 2009 bereits seit einem halben Jahr begonnen habe. Nachdem das Verfahren bei der Steuerfahndungsstelle des Finanzamtes noch nicht abgeschlossen sei, könnten die Unterlagen nicht herausgegeben werden. Der Antragsteller habe jedoch die Möglichkeit, die Unterlagen bei der Steuerfahndung einzusehen, im Übrigen habe der Antragsteller auch dort seinen Wohnsitz.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten sowie die im Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Der Antrag hat Erfolg.

Gemäß § 142 Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. § 114 S. 1 Zivilprozessordnung (ZPO) erhält eine Partei, die nach ihrem persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen die Kosten der Prozessführung im Haupt- oder Nebenverfahren nicht, nur zum Teil oder nur in Raten aufbringen kann, auf Antrag Prozesskostenhilfe, wenn die beabsichtigte Rechtsverfolgung hinreichend Aussicht auf Erfolg bietet und nicht mutwillig erscheint. Hinreichende Aussicht auf Erfolg besteht dann, wenn bei summarischer Prüfung eine gewisse Wahrscheinlichkeit für seinen Eintritt spricht (vgl. Gräber, Kommentar zur FGO, 6. Aufl., § 142 Rdn. 11 und die dort angeführten Hinweise zur Rechtsprechung).
Im Streitfall bietet die Rechtsverfolgung überwiegend Aussicht auf Erfolg. Bei summarischer Prüfung hat das FA den Antragsteller zu Unrecht für Steuerschulden sowie für die dazu angefallenen Nebenleistungen und Verspätungszuschläge der GmbH in Haftung genommen, weil die Haftungsvoraussetzungen nach § 69 der Abgabenordnung (AO) nicht erfüllt sind.
Gemäß § 69 i. V. m. § 34 der AO haften die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§  37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Pflichtverletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Die gesetzlichen Vertreter haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuerschulden bei Fälligkeit aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten (§ 34 Abs. 1 Satz 2 AO).
Der Antragsteller, der seit 26. Februar 2008 als alleiniger Geschäftsführer der gesetzliche Vertreter der GmbH war und als solcher ihre steuerlichen Pflichten zu erfüllen hatte, haftet nicht wegen einer schuldhaften Verletzung seiner Steuerentrichtungspflichten (§ 69 Satz 1 AO  2. Alternative).
Unter Berücksichtigung des Umstandes, dass die GmbH am 30. Juni 2008 eine Gewerbeabmeldung vorgenommen und der Antragsteller am 4. August 2008 einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH gestellt hat, kann ihm nicht vorgeworfen werden, die am 21. Juli und 10. September 2008 fälligen Körperschaftsteuern für 2006, das vierte Quartal 2007, das dritte Quartal 2008 sowie die dazu angefallenen Nebenleistungen pflichtwidrig nicht bezahlt zu haben. Insbesondere ist davon auszugehen, dass rund vierzehn Tage vor Beantragung des Insolvenzverfahrens keine Geldmittel mehr vorhanden gewesen sind, mit denen der Antragsteller die Steuerschulden hätte begleichen können.
Die anderen Steuern und Nebenleistungen (insbesondere die Umsatzsteuer für 2007 und Jan. bis Mai 2008), für die der Antragsteller in Haftung genommen worden ist, sind erst nach Stellung des Insolvenzantrages fällig geworden (9. Februar 2009, 23. März 2009), eine Pflichtverletzung scheidet daher insoweit ebenfalls aus.
Eine Kostenentscheidung ist nicht zu treffen. Gerichtsgebühren entstehen nicht (§ 142 FGO, § 1 Abs. 2 Nr. 2, § 3 Abs. 2 des Gerichtskostengesetzes i.V.m. dem Kostenverzeichnis).

Haftung des Geschäftsführers für Zahlung von Umsatz- und Lohnsteuer und Sozialversicherungsbeiträge nach Insolvenzreife

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Rechtsanwalt Dr. Dietmar Höffner

Rechtsanwalt Dr. Dietmar Höffner

Der Geschäftsführer einer GmbH haftet nicht, wenn er nach Eintritt der Zahlungsunfähigkeit oder Feststellung der Überschuldung rückständige Umsatz- und Lohnsteuer an das Finanzamt und rückständige Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung an die Einzugsstelle zahlt. Das entschied der Bundesgerichtshof (BGH) am 25. Januar 2011 (AZ: II ZR 196/09).

Nach § 64 GmbHG sind GmbH-Geschäftsführer der Gesellschaft zum Ersatz von Zahlungen verpflichtet, die sie nach Eintritt der Zahlungsunfähigkeit oder Feststellung der Überschuldung (Insolvenzreife) veranlasst haben, es sei denn, dass die Zahlungen auch nach diesem Zeitpunkt mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns vereinbar sind. Im vorliegenden Fall wurde im Januar 2006 das Insolvenzverfahren über das Vermögen einer GmbH eröffnet. Der Insolvenzverwalter verlangte von deren ehemaligem Geschäftsführer Ersatz zweier Zahlungen, die dieser im Oktober 2005 zulasten des Gesellschaftsvermögens getätigt hatte. Hierbei handelte es sich um die Begleichung rückständiger Umsatz- und Lohnsteuer an das Finanzamt sowie rückständiger Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung an die Einzugsstelle. Der Insolvenzverwalter begründete seine Forderung damit, dass die GmbH zum Zeitpunkt der Zahlungen bereits überschuldet gewesen sei.

Hier hat der BGH entschieden, dass der Geschäftsführer der Gesellschaft nicht für die getätigten Zahlungen haftet, da diese mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns vereinbar sind. Wenn der Geschäftsführer einer GmbH (auch nach Eintritt der Insolvenzreife) fällige Umsatzsteuer und Umsatzsteuervorauszahlungen nicht an das Finanzamt abführt, begeht er eine mit Geldbuße bedrohte Ordnungswidrigkeit nach § 26b UStG oder § 380 AO und setzt sich außerdem der persönlichen Haftung gemäß §§ 69, 34 Abs. 1 AO aus. Bereits in 2007 hat der BGH (BGH, Urteil vom 14. Mai 2007, AZ: II ZR 48/06) entschieden, dass, bedingt durch den bestehenden Interessenkonflikt des Geschäftsführers zwischen der Befolgung der Massesicherungspflicht gemäß § 64 Satz 1 GmbHG und der steuerlichen Abführungspflicht, die Zahlung von Umsatz ? und Lohnsteuer mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns vereinbart ist. Diese Rechtsprechung bezieht sich nicht nur auf laufende, erst nach Eintritt der Insolvenzreife fällig werdende Steuerforderungen, sondern auch auf Steuerrückstände. Bei dieser Sach- und Rechtslage kann es dem Geschäftsführer nicht zugemutet werden, wegen des Zahlungsverbots aus § 64 GmbHG auf die Möglichkeit zu verzichten, die Voraussetzungen für eine Einstellung des Ordnungswidrigkeitenverfahrens bzw. für die Verhängung einer geringeren Geldbuße sowie für die Befreiung von der persönlichen Haftung für die Steuerschuld zu schaffen. Wie der BGH in seinem Urteil vom 14. Mai 2007 ebenfalls entschieden hat, handelt der Geschäftsführer einer GmbH auch mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns und haftet deshalb nicht nach § 64 GmbHG, wenn er nach Eintritt der Insolvenzreife fällige Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung an die zuständige Einzugsstelle zahlt. Mit Blick auf die Einheit der Rechtsordnung kann ihm auch insoweit nicht zugemutet werden, diese Zahlung im Interesse einer gleichmäßigen und ranggerechten Befriedigung der Gesellschaftsgläubiger im nachfolgenden Insolvenzverfahren zu unterlassen und sich dadurch wegen Untreue nach § 266 Abs. 1, § 14 Abs. 1 Nr. 4 StGB strafbar und auch schadensersatzpflichtig zu machen. Insoweit gelten die gleichen Erwägungen wie zu den Steuerforderungen. Das gilt auch für die Frage, ob von der Privilegierung nur die laufenden, erst nach Eintritt der Insolvenzreife fällg werdenden Arbeitnehmerbeiträge oder auch die Beitragsrückstände erfasst werden.

Es widerspricht allerdings der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns im Sinne § 64 Satz 2 GmbHG, wenn der Geschäftsführer nach Eintritt der Insolvenzreife Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung an die Einzugsstelle leistet. Denn nur das Vorenthalten von Arbeitnehmeranteilen ist in § 266 StGB unter Strafe gestellt und begründet eine Schadensersatzpflicht. Hinsichtlich der Arbeitgeberanteile fehlt es deshalb an einem Interessenkonflikt und damit an einem Grund, den Anwendungsbereich des Zahlungsverbots aus § 64 GmbHG einzuschränken.

Finanzgericht Köln: Geschäftsführerhaftung für Umsatzsteuerschulden einer GmbH in der Insolvenz

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Wenn das das Finanzamt im Insolvenzfall einer GmbH mit Steuerforderungen ausfällt, nimmt es regelmäßig den Geschäftsführer in die Haftung. Unter welchen Voraussetzungen das möglich ist, wie schnell die Finanzgerichte den Verschuldensmaßstab der groben Fahrlässigkeit anlegen und inwieweit der „Grundsatz der anteiligen Tilgung“ anzuwenden ist, zeigt eine Entscheidung des Finanzgerichts Köln vom 17.06.2009 (FG Köln, 11 K 3017/05).

Sachverhalt:
Ein GmbH-Geschäftsführer hatte in den Umsatzsteuervoranmeldungen eine zu geringe Umsatzsteuerschuld ausgewiesen. Die später eingereichten berichtigten Anmeldungen führten zu erheblich höheren Umsatzsteuerfestsetzungen, mit denen das Finanzamt sodann im Zuge der Insolvenz der GmbH ausfiel. Es nahm den Geschäftsführer mit einer geschätzten Ausfallquote von 70% des Gesamtausfalls in Haftung. Hiergegen wendete sich der Geschäftsführer mit seiner nur teilweise erfolgreichen Klage.

Entscheidung:
Grundlage der Geschäftsführerhaftung sind § 69 i.V.m. § 34 AO

Gemäß § 69 i.V.m. § 34 AO haften die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) in Folge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Pflichtverletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden.

Gesetzlicher Vertreter einer GmbH ist ihr Geschäftsführer, § 34 Abs. 1 AO i.V.m. § 35 GmbHG. Er muss für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten der GmbH Sorge tragen und deshalb Steuererklärungen rechtzeitig und wahrheitsgemäß abgeben (§ 18 Abs. 1, 3 UStG). Aus der Vorschrift des § 34 Abs. 1 Satz 2 AO ergibt sich nach der Finanzrechtsprechung außerdem die Verpflichtung, die fälligen Steuern aus den verwalteten Mitteln zu bezahlen. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ist der gesetzliche Vertreter einer Gesellschaft auch dazu verpflichtet, bereits vor Fälligkeit von Steuerforderungen Vorsorge für deren spätere Tilgung im Zeitpunkt der Fälligkeit zu treffen.

Grob fahrlässige Pflichtverletzung:
Nach Auffassung des FG hatte der Kläger diese Pflichten verletzt. In den Umsatzsteuervoranmeldungen wurde eine zu geringe Umsatzsteuerschuld ausgewiesen. Die in der Folge eingereichten berichtigten Anmeldungen führten zu einer erheblich höheren Steuerfestsetzung. Dies lasse den Schluss zu, dass die zunächst abgegebenen Voranmeldungen nicht sorgfältig und vollständig erstellt worden sind. Außerdem habe der Kläger damit die ihm als Geschäftsführer obliegenden Pflichten zur rechtzeitigen Zahlung der von der GmbH geschuldeten Umsatzsteuerbeträge nicht erfüllt.

Dies sei auch zumindest in grob fahrlässiger Weise und damit schuldhaft geschehen. Denn nach der Rechtsprechung des BFH indiziert die in der Nichtentrichtung von Steuern liegende Pflichtwidrigkeit den gegenüber dem Geschäftsführer zu erhebenden Schuldvorwurf.

Auch der Einwand, die Zahlungsschwierigkeiten seien maßgeblich durch Hinhaltetaktik eigener Schuldner verursacht worden, änderte am Schuldvorwurf nichts. Denn es bei Zahlungsschwierigkeiten zu den Pflichten einer GmbH, ihre Steuerschulden in gleicher Weise zu tilgen wie die übrigen Schulden der Gesellschaft. Ein Geschäftsführer, der hiergegen verstößt, handelt in der Regel, d.h., soweit nicht besondere Umstände vorliegen, die die Annahme einer leichteren Form des Verschuldens rechtfertigen, zumindest grob fahrlässig.

Haftungsbegrenzender Grundsatz der anteiligen Tilgung:
Zu prüfen ist allerdings stets, ob zwischen der schuldhaften Pflichtverletzung und dem Eintritt des durch die Nichtentrichtung der geschuldeten Abgabenbeträge entstandenen Vermögensschadens ein adäquater Kausalzusammenhang besteht. Maßstab ist u.a. bei der Haftung für Umsatzsteuerschulden der haftungsbegrenzende Grundsatz der anteiligen Tilgung.

Dieser besagt, dass der gesetzliche Vertreter nur in dem Umfang in Anspruch genommen werden kann, in dem er bei der Tilgung der Gesamtverbindlichkeiten das Finanzamt gegenüber anderen Gläubigern benachteiligt hat. Denn verlangt wird von einem GmbH-Geschäftsführer, dass er in Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten die ihm zur Verfügung stehenden Mittel zu einer in etwa anteiligen Befriedigung des Finanzamts und der übrigen Gläubiger verwendet. Der Kausalzusammenhang zwischen der Pflichtverletzung und dem Schadenseintritt entfällt, wenn mangels ausreichender Zahlungsmittel auch bei fristgerechter Abgabe der Steueranmeldung die geschuldete Steuer nicht hätte an das Finanzamt abgeführt werden können.

Die Feststellungslast für eine nicht anteilige, sondern nachteilige Befriedigung des Finanzamts trägt dieses. Der Haftungsschuldner hat jedoch eine gesteigerte Mitwirkungspflicht. Im Rahmen dieser Mitwirkungspflicht besteht die Verpflichtung, die zur Feststellung des Haftungsumfangs notwendigen Auskünfte über die Gesamtverbindlichkeiten und die anteilige Gläubigerbefriedigung im Haftungszeitraum zu erteilen. Unter Berücksichtigung der vorhandenen Daten und Zahlen hat das Finanzamt die Haftungsquote zu ermitteln oder – soweit der Sachverhalt nicht aufgeklärt werden kann – im Schätzungswege gem. § 162 AO die Quote festzustellen, die der Wahrscheinlichkeit am nächsten kommt. Eine ungerechtfertigte Weigerung des Haftungsschuldners, in seinem Wissensbereich liegende Auskünfte zu erteilen, kann das Finanzamt bzw. das Finanzgericht zu einer unter Umständen für den Geschäftsführer nachteiligen Schätzung der Haftungssumme berechtigen.

Vor diesem Hintergrund schätzte das Finanzgericht im Streitfall nach Auswertung diversen Zahlenmaterial eine für den Geschäftsführer etwas günstigere Quote. An der grundsätzlichen Haftung aber ändert das nichts.

Haftung des Geschäftsführers für Umsatzsteuer

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Der Geschäftsführer einer GmbH haftet für die Umsatzsteuerschulden, die vor Stellung des Antrags auf Insolvenz entstanden sind, auch persönlich. Nach § 69 S.1 AO gilt: „Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden.“

Die Haftung beschränkt sich bei der Umsatzsteuer auf eine Quote. Für die Berechnung der Tilgungsquote werden die im gesamten Haftungszeitraum bestehenden Gesamtverbindlichkeiten den auf diese Verbindlichkeiten geleistete Zahlungen gegenübergestellt, ohne dass es auf die einzelnen Fälligkeits- und Zahlungszeiträume ankommt. Hieraus ergibt sich eine Tilgungsquote für den Gesamtzeitraum. Mit dieser Tilgungsquote haftet der Geschäftsführer persönlich für die Umsatzsteuer.

Der Geschäftsführer ist verpflichtet, bezogen auf den Haftungszeitraum, eine Tilgungsquote zu ermitteln. Diese Verpflichtung erstreckt sich nicht auf jede einzelne Zahlung. Vielmehr muss die Quote einmal errechnet werden und kann dann bei jeder Zahlung zugrunde gelegt werden. Lediglich wenn eine Änderung des Sachverhaltes, insbesondere der zur Verfügung stehenden Mittel, eintritt, ist die Quote neu zu ermitteln.

Der Geschäftsführer einer GmbH muss somit im Falle eines Liquiditätsengpasses sorgfältig überprüfen, wie viele liquide Mittel vorhanden sind und wie viele Verbindlichkeiten hiervon bedient werden müssen. Reichen die liquiden Mittel nicht aus, muss eine Quote gebildet werden und das Finanzamt, bezogen auf die Umsatzsteuer, in Höhe dieser Quote bedient werden.

Anderenfalls haftet der Geschäftsführer in Höhe dieser zu errechnenden Quote auf Zahlung der Umsatzsteuer gegenüber dem Finanzamt persönlich.

In der Rechtsprechung liest sich dieser Grundsatz so (Urteil des BFH vom 27.02.2007 zum Az.: VII R 60/05):

„Nach ständiger Rechtsprechung des BFH beschränkt sich die Haftung nach § 69 Satz 1 AO dem Umfang nach auf den Betrag, der infolge der vorsätzlichen oder grob fahrlässigen Pflichtverletzung nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder entrichtet worden ist. Die Höhe der Haftung ergibt sich daher unabhängig vom Grad des Verschuldens grundsätzlich allein aus der Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für den bei dem Fiskus eingetretenen Vermögensschaden. Danach ist die Haftung nach § 69 AO dem Umfang nach auf den Betrag beschränkt, der infolge der Pflichtverletzung nicht entrichtet worden ist. Stehen zur Begleichung der Steuerschulden insgesamt ausreichende Mittel nicht zur Verfügung, so bewirkt die durch die schuldhafte Pflichtverletzung verursachte Nichterfüllung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis die Haftung nur in dem Umfang, in dem der Verpflichtete das FA gegenüber den anderen Gläubigern benachteiligt hat (vgl. Senatsurteil vom 1. August 2000 VII R 110/99, BFHE 192, 249, BStBl II 2001, 271, m.w.N.). Rückständige Umsatzsteuer ist danach vom Geschäftsführer in ungefähr dem gleichen Verhältnis zu tilgen wie die Verbindlichkeiten gegenüber anderen Gläubigern. Ist dies nicht geschehen, so liegt im Umfang des die durchschnittliche Tilgungsquote unterschreitenden Differenzbetrages eine schuldhafte Pflichtverletzung vor, für die der Geschäftsführer als Haftungsschuldner einzustehen hat (= Haftungssumme). Hierzu hat das FA unter Berücksichtigung der vorhandenen Daten und Zahlen die Haftungsquote zu ermitteln oder –soweit der Sachverhalt nicht aufgeklärt werden kann– im Schätzungswege die Quote festzustellen, die der Wahrscheinlichkeit am nächsten kommt (§ 162 AO).“